營改增一般納稅人進項稅額抵扣操作指南（五）
——進項稅額轉出
第九部分：進項稅額轉出規(guī)定
（一）貨物用于集體福利和個人消費如何處理？
答：納稅人已抵扣進項稅額的購進貨物（不含固定資產）、勞務、服務，用于集體福利和個人消費的，應當將已經抵扣的進項稅額從當期進項稅額中轉出；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應轉出的進項稅額。
例：某企業(yè)為一般納稅人，適用一般計稅方法。2016年5月1日購進洗滌劑準備用于銷售，取得增值稅專用發(fā)票列明的增值稅額1萬元，當月認證抵扣。2016年7月，該納稅人將所購進的該批次洗滌劑全部用于職工食堂。
納稅人將已抵扣進項稅額的購進貨物用于集體福利的，應于發(fā)生的當月將已抵扣的1萬元進行進項稅額轉出。
會計處理如下：
借：應付職工薪酬-職工福利費
貸：原材料
應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出）
（二）貨物發(fā)生非正常損失如何處理？
答：納稅人購進的貨物發(fā)生因管理不善造成的被盜、丟失、霉爛變質，或因違反法律法規(guī)造成的依法沒收、銷毀、拆除情形，其購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務所抵扣的進項稅額應進行轉出。
例：某企業(yè)為一般納稅人，提供設計服務，適用一般計稅方法。2016年5月購進復印紙張，取得增值稅專用發(fā)票列明的貨物金額10萬元，運費1萬元，并于當月認證抵扣。2016年7月，該納稅人由于管理不善造成上述復印紙張全部丟失。
納稅人購進貨物因管理不善造成的丟失，應于發(fā)生的當月將已抵扣的貨物及運輸服務的進項稅額進行轉出。
應轉出的進項稅額=100000*17%+10000*11%=18100元
會計處理如下：
借：待處理財產損溢-待處理流動資產損失
貸：庫存商品
應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）
（三）在產品、產成品發(fā)生非正常損失如何處理？
答：納稅人在產品、產成品發(fā)生因管理不善造成的被盜、丟失、霉爛變質，或因違反法律法規(guī)造成的依法沒收、銷毀、拆除情形，其耗用的購進貨物（不包括固定資產），以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務所抵扣的進項稅額應進行轉出。
無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應轉出的進項稅額。
例：某企業(yè)為一般納稅人，生產包裝食品，適用一般計稅方法。2016年8月其某批次在產品的60%因違法國家法律法規(guī)被依法沒收，該批次在產品所耗用的購進貨物成本為10萬元，發(fā)生運費1萬元，已于購進當月認證抵扣。
納稅人在產品因違法國家法律法規(guī)被依法沒收，應于發(fā)生的當月將所耗用的購進貨物及運輸服務的進項稅額進行轉出。
應轉出的進項稅額=（100000×17%+10000×11%）×60%=10860元
會計處理如下：
借：待處理財產損溢-待處理流動資產損失
貸：在產品
應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）
（四）納稅人適用一般計稅方法兼營簡易計稅項目、免稅項目如何處理？
答：適用一般計稅方法的納稅人,兼營簡易計稅項目、免稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，應按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）÷當期全部銷售額
例：某企業(yè)為一般納稅人，提供貨物運輸服務和裝卸搬運服務，其中貨物運輸服務適用一般計稅方法，裝卸搬運服務選擇適用簡易計稅方法。該納稅人2016年7月繳納當月電費11.7萬元，取得增值稅專用發(fā)票并于當月認證抵扣，且該進項稅額無法在貨物運輸服務和裝卸搬運服務間劃分。該納稅人當月取得貨物運輸收入6萬元，裝卸搬運服務4萬元。
納稅人因兼營簡易計稅項目而無法劃分所取得進項稅額的，按照下列公式計算應轉出的進項稅額：
應轉出的進項稅額=117000÷（1+17%）×40000÷（40000+60000）=40000元
會計處理如下：
借：管理費用
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）
（五）固定資產、無形資產發(fā)生應進項稅額轉出的情形如何處理？
答：已抵扣進項稅額的固定資產，發(fā)生應進項稅額轉出情形的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產或者不動產凈值×適用稅率
固定資產、無形資產或者不動產凈值，是指納稅人根據財務會計制度計提折舊或攤銷后的余額。
例：某企業(yè)為一般納稅人，提供職業(yè)和婚姻中介服務，適用一般計稅方法，其中婚姻中介服務享受免征增值稅優(yōu)惠政策。2016年5月1日購進復印機一臺，在會計上作為固定資產核算，折舊期五年，兼用于上述兩項服務，取得增值稅專用發(fā)票列明的貨物金額1萬元，于當月認證抵扣。2016年12月，該納稅人將上述復印機移送至婚姻中介部門，專用于免征增值稅項目。
納稅人購進的固定資產專用于免稅項目，應于發(fā)生的次月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
固定資產的凈值=10000-（10000÷5÷12×6）=9000元
應轉出的進項稅額=9000×17%=1530元
會計處理如下：
借：固定資產
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）
（六）取得不得抵扣進項稅額的不動產如何處理？
答：納稅人取得不動產專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證，并進行進項稅額轉出。
如取得的增值稅扣稅憑證為增值稅專用發(fā)票，應在認證期內進行認證。
例：某企業(yè)為一般納稅人，2016年5月購進一棟樓用作職工宿舍一座，購進含稅價款為1110萬元，已取得增值稅專用發(fā)票并于當月認證。
納稅人取得不動產用于集體福利，應將相應的增值稅額列入進項稅額，并于當期進行進項稅額轉出。
應轉出的進項稅額=11100000÷（1+11%）×11%=1100000元
會計處理如下：
借：固定資產 1100000
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出） 1100000
（七）購貨方發(fā)生銷售折讓、中止或者退回如何處理？
答：納稅人適用一般計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額，購買方應暫依《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》所列增值稅稅額從當期進項稅額中轉出，待取得銷售方開具的紅字專用發(fā)票后，與《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》一并作為記賬憑證。
例：某企業(yè)為一般納稅人，2016年5月租賃辦公用房一間，當月預付一年租金126萬元，已取得增值稅專用發(fā)票并于當月認證抵扣。2016年10月因房屋質量問題停止租賃，收到退回的剩余部分租金63萬元，并開具了《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》。
稅務處理：
納稅人因銷售中止而收到退還的剩余價款，應于開具《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》的當月進行進項稅額轉出。
應轉出的進項稅額=630000÷（1+5%）×5%=30000元
會計處理如下：
借：銀行存款 630000
貸：長期待攤費用 600000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出） 30000
附一：購貨方通過金稅盤開具《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》操作方法
1.點擊“發(fā)票管理”模塊，然后點擊“信息表”中的“紅字增值稅專用發(fā)票信息表填開”。
2.彈出紅字增值稅專用發(fā)票信息表信息選擇界面。選擇購買方申請，并且根據認證是否通過，選擇已抵扣和未抵扣。認證通過選擇已抵扣，不通過選擇未抵扣，如選擇未抵扣，需要根據認證記錄的保存結果，選擇下面的四種情況，如選擇已抵扣，發(fā)票代碼和發(fā)票號碼不用輸入。選擇好相關條件后，點擊“確定”按鈕。
3.進入開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表填開界面，填寫銷售方信息和商品信息。核對無誤后，點擊“打印”按鈕。注意商品信息中的數量、金額、稅額為負數。
4.查詢信息表編號，點擊“發(fā)票管理”模塊，點擊菜單中的“紅字發(fā)票信息表”，選擇“紅字增值稅專用發(fā)票信息表”查詢導出。
5.進入紅字發(fā)票信息表查詢導出界面，查看信息表編號并記錄。將信息表編號交給銷售方。
附二：購貨方通過稅控盤開具《開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表》操作方法
1.點擊“發(fā)票管理”模塊，然后點擊“紅字發(fā)票管理”中的“增值稅專票紅字信息表填開”。
2.彈出開具紅字發(fā)票信息選擇界面。選擇“一、購買方申請”，并且根據認證是否通過，選擇已抵扣和未抵扣。認證通過選擇已抵扣，不通過選擇未抵扣，如選擇未抵扣，需要根據認證記錄的保存結果，選擇下面的四種情況，如選擇已抵扣，發(fā)票代碼和發(fā)票號碼不用輸入。選擇好相關條件后，點擊“下一步”按鈕。
3.進入開具紅字增值稅專用發(fā)票信息表填開界面，填寫銷售方信息和商品信息。核對無誤后，點擊“上傳”按鈕。注意商品信息中的數量、金額、稅額為負數。
4.查詢信息表編號，點擊“發(fā)票管理”模塊，點擊菜單中的“紅字發(fā)票管理”，選擇“增值稅專票紅字信息表審核下載”。
5.進入紅字信息表下載-增值稅界面，修改提交紅字信息表申請的日期和紅字信息表下載保存的地址，點擊“下載”，說明中描述顯示：“審核通過”，將信息表編號或下載的電子版信息表文件交給銷售方。
（八）不動產及不動產在建工程進項稅額轉出規(guī)定
1.已全額抵扣的貨物和服務轉用于不動產在建工程如何處理？
答：購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務，轉用于不動產在建工程的，其已抵扣進項稅額的40%部分，應于轉用的當期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，并于轉用的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。
注釋：納稅人原購進貨物和服務用于生產經營，且于購進時取得了相應的增值稅專用發(fā)票并認證抵扣完畢，但這部分貨物和服務在購進后實際領用時沒有用于生產經營而是轉用在某項不動產在建工程里了，則這部分貨物和服務不能再適用當期全額抵扣的辦法，而將適用不動產分期抵扣的辦法，即第一年只允許抵扣60%，因此，之前已全額抵扣部分的40%應在轉用當期先轉入待抵扣進項稅額，然后在轉用的當月起第13個月再從待抵扣進項稅額轉入當期抵扣進項稅額用于抵扣。
例1：某一般納稅人企業(yè)于2016年5月購進了一批水泥117萬元用于生產經營，購進時企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票上注明的稅額17萬元，企業(yè)已于當期認證抵扣；2016年6月，該企業(yè)實際領用該筆水泥時，沒有將該筆水泥用于生產經營，而是改用于企業(yè)正在修建的辦公樓，則該筆水泥已抵扣的進項稅額17萬元的40%，即6.8萬元，應在所屬期6月做進項稅額轉出至待抵扣進項稅額,然后在所屬期2017年7月從待抵扣進項稅額中轉出至當期進項稅額并于當期抵扣。
會計處理如下：
2016年6月，將6.8萬元轉入待抵扣進項稅額的會計處理
借：應交稅金—待抵扣進項稅額 68000
貸:應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出） 68000
2017年7月，可以抵扣6.8萬元時的會計處理
借：應交稅金-應交增值稅（進項稅額） 68000
貸：應交稅金-待抵扣進項稅額 68000
例2.某一般納稅人企業(yè)A于2016年5月與設計公司B簽署了106萬元的設計協(xié)議，并于當期取得了B公司開具的增值稅專用發(fā)票且已認證抵扣進項稅額6萬元；2016年6月，A企業(yè)決定由B公司為A公司新建的辦公樓提供設計方案，則項設計服務的進項稅額6萬元的40%，即2.4萬元，應在所屬期6月做進項稅額轉出至待抵扣進項稅額,然后在所屬期2017年7月從待抵扣進項稅額中轉出至當期進項稅額并于當期抵扣。
會計處理如下：
2016年6月，將2.4萬元轉入待抵扣進項稅額的會計處理
借：應交稅金—待抵扣進項稅額 24000
貸：應交稅金—應交增值稅（進項稅額轉出） 24000
2017年7月，可以抵扣2.4萬元時的會計處理
借：應交稅金-應交增值稅（進項稅額） 24000
貸：應交稅金-待抵扣進項稅額 24000
2.不動產在建工程發(fā)生非正常損失如何處理？
答：不動產在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務已抵扣的進項稅額應于當期全部轉出；其待抵扣進項稅額不得抵扣。
注釋：不動產在建工程發(fā)生非正常損失是指不動產在建工程被依法沒收、銷毀、拆除的情形。企業(yè)在修建不動產在建工程時耗用的貨物、設計服務和建筑服務已按照不動產分期抵扣的規(guī)則正常抵扣進項稅，即第一年抵扣60%而剩下40%轉入待抵，但因不動產在建工程發(fā)生非正常損失時，這些貨物、設計服務和建筑服務就成為不能抵扣進項稅額的項目了，所以對于已抵扣的60%的部分應全額做進項稅額轉出，而40%待抵扣的部分不能再用于抵扣。
例：某一般納稅人企業(yè)A于2016年5月開始新建辦公樓，期間購進了水泥117萬元用于建設，并由某建筑設計公司提供辦公樓設計服務，金額106萬元，該項目交由某建筑公司進行建設，金額111萬元，上述項目均取得了增值稅專用發(fā)票，A企業(yè)已于當期認證并分別抵扣了進項稅額的60%，即10.2萬元、3.6萬元和6.6萬元，共計20.4萬元，剩余的40%，即13.6萬元按要求轉入待抵扣進項稅。2016年12月，該辦公樓被建委認定為違章建筑，被依法拆除，企業(yè)應當在所屬期12月將上述已抵扣的10.2萬元進項稅額全額轉出，已轉入待抵扣的13.6萬元不得再抵扣。
會計處理如下：
2016年5月，抵扣進項稅額和轉入待抵扣的會計處理：
借：在建工程 3000000
應交稅金-應交增值稅（進項稅額） 204000
應交稅金-待抵扣進項稅額 136000
貸：銀行存款 3340000
2016年12月，進項稅額轉出和待抵扣進項稅額不得抵扣的會計處理:
借:在建工程 340000
貸：應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出） 204000
應交稅金-待抵扣進項稅額 136000
3.已抵扣進項稅額的不動產發(fā)生非正常損失或改變用途，專用于不得抵扣項目的情形如何處理？
答：已抵扣進項稅額的不動產，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=（已抵扣進項稅額+待抵扣進項稅額）×不動產凈值率
不動產凈值率=（不動產凈值÷不動產原值）×100%
不得抵扣的進項稅額小于或等于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。
不得抵扣的進項稅額大于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，并從該不動產待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。
注釋：當不動產發(fā)生非正常損失，即發(fā)生被依法沒收、銷毀、拆除的情形時，或發(fā)生改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，即由可以抵扣的項目轉為不能抵扣進項稅額的項目時，由于之前不動產抵扣采取了分期抵扣的方式，因此進項稅額轉出時應按以下步驟操作處理：
（1）計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=（已抵扣進項稅額+待抵扣進項稅額）×不動產凈值率
不動產凈值率=（不動產凈值÷不動產原值）×100%
（2）比較不得抵扣的進項稅額與已抵扣進項稅額：
①不得抵扣的進項稅額≤已抵扣進項稅額的，應在當期對不得抵扣的進項稅額應做進項稅額轉出；
②不得抵扣的進項稅額≥已抵扣進項稅額的，應在當期對不得抵扣的進項稅額做進項稅額轉出，同時，計算“差額”=不得抵扣的進項稅額-已抵扣的進項稅額，然后在待抵扣進項稅額中扣除上述“差額”。
例：某一般納稅人企業(yè)斥資1110萬元于2016年5月購進一座廠房用于生產經營，購進時取得增值稅專用發(fā)票，并于當期抵扣進項稅額66萬元，轉入待抵扣進項稅額44萬元。2016年11月，企業(yè)決定將該廠房專用于倉儲服務，根據36號文要求可采用簡易計稅辦法計稅，假設企業(yè)計算折舊使用平均年限法，預計使用壽命20年，凈殘值率5%，此時應當：
（1）計算不得抵扣的進項稅額：
不動產凈值=1000-（1000-1000ⅹ5%）÷20÷12ⅹ6≈976萬元
不得抵扣的進項稅額=（66+44）ⅹ（976÷1000）≈107萬元
（2）比較不得抵扣的進項稅額與已抵扣進項稅額：
由于107萬元>66萬元，則應首先將66萬元做進項稅額轉出，接著計算“差額”=107-66=41萬元，然后將41萬元“差額”從44萬元的待抵扣進項稅額中扣除。
會計處理如下：
2016年5月購進廠房時的會計處理
借：固定資產 10000000
應交稅金-應交增值稅（進項稅額）660000
應交稅金-待抵扣進項稅額 440000
貸：銀行存款 11100000
2016年11月將該廠房用于倉儲服務的會計處理：
借：固定資產 1070000
貸: 應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出） 660000
應交稅金-待抵扣進項稅額 410000
2016年5月繼續(xù)抵扣待抵扣進項稅額中的剩余部分
借：應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出） 30000
貸：應交稅費-待抵扣進項稅額 30000
接上例，如果企業(yè)是2017年4月決定將該廠房用于倉儲服務，假設該廠房當時的凈值因故減為550萬元，則計算方法如下：
（1）計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=（66+44）ⅹ（550÷1000）=60.5萬元
（2）比較不得抵扣的進項稅額與已抵扣進項稅額：
由于60.5萬元<66萬元，則應直接將60.5萬元做進項稅額轉出。
會計處理如下：
2017年4月將該廠房用于倉儲服務的會計處理：
借：固定資產 605000
貸: 應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出） 605000
4.不得抵扣的不動產發(fā)生用途改變，轉為可以抵扣進項稅額的情形如何處理？
答：按照規(guī)定不得抵扣進項稅額的不動產，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。
可抵扣進項稅額=增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產凈值率
依照本條規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。60%的部分于改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項稅額，于改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。
注釋：專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的不動產，不得抵扣進項稅額，但當該不動產改變用途，可以抵扣進項稅額時，應當在改變用途的次月，按照不動產分期抵扣的辦法，分期抵扣不動產凈值中所含的進項稅額。
例：某一般納稅人企業(yè)斥資1110萬元于2016年5月購進一棟樓用作職工宿舍，購進時取得增值稅專用發(fā)票并已認證，但因用于集體福利故未抵扣增值稅進項稅額。11月，企業(yè)決定將該職工宿舍改建為生產經營場所，假設不動產凈值率為90%，則企業(yè)應在12月做如下處理：
（1）計算可抵扣進項稅額
可抵扣進項稅額=1110÷（1+11%）ⅹ11%ⅹ90%=99萬元
（2）其中99ⅹ60%=59.4萬元可在當期用于進項稅額抵扣，剩余99ⅹ40%=39.6萬元轉入待抵扣進項稅額，可以于2018年1月抵扣進項稅額。
會計處理如下：
2016年5月購進職工宿舍時的會計處理：
借：固定資產 11100000
貸: 銀行存款 10000000
應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出） 1100000
2016年12月職工宿舍改為生產經營場所的會計處理：
借：應交稅金-應交增值稅（進項稅額） 594000
應交稅金-待抵扣進項稅額 396000
貸：固定資產 990000
2018年1月抵扣進項稅額的會計處理：
借：應交稅金-應交增值稅（進項稅額） 396000
貸：應交稅金-待抵扣進項稅額 396000
