勞務(wù)派遣合同是指用人單位與具有勞務(wù)派遣資質(zhì)的勞務(wù)派遣公司就雙方有關(guān)派遣勞動者用工事宜所達(dá)成的協(xié)議。根據(jù)《勞務(wù)派遣暫行規(guī)定》（人力資源和社會保障部令第22號）第三條和《中華人民共和國勞動合同法》（中華人民共和國主席令第七十三號）的相關(guān)規(guī)定，勞務(wù)派遣公司與用人單位必須在勞務(wù)派遣協(xié)議中明確：按照同工同酬原則確定勞動報(bào)酬數(shù)額和支付方式；社會保險(xiǎn)費(fèi)的數(shù)額和支付方式；勞務(wù)派遣服務(wù)費(fèi)的支付方式和標(biāo)準(zhǔn)；用工單位向被派遣勞動者提供與工作崗位相關(guān)的福利待遇。針對以上用工費(fèi)用條款的約定，應(yīng)如何進(jìn)行財(cái)務(wù)和稅務(wù)處理呢？稅務(wù)案例研究中心就以上問題，進(jìn)行深入研究，具體的研究結(jié)論如下。
（一）勞務(wù)派遣合同用工費(fèi)用的兩種簽訂方式
實(shí)踐中，勞務(wù)派遣合同中的用工費(fèi)用有兩種不同的約定，或者更準(zhǔn)確的說，就用工費(fèi)用的合同約定，勞務(wù)派遣合同有兩種不同的簽訂技巧。
一種是在勞務(wù)派遣合同中只約定給勞務(wù)派遣公司總的勞務(wù)派遣費(fèi)費(fèi)用；
二是在勞務(wù)派遣合同中分別約定用工單位支付勞務(wù)派遣公司的勞務(wù)派遣費(fèi)用、被派遣勞動者的工資、福利和社保費(fèi)用。
（二）勞務(wù)派遣合同不同用工費(fèi)用條款約定的稅務(wù)處理
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第34號）第三條規(guī)定：“企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出;直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)?！弊⒁庠摋l中的“各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用”是指工會經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)和職工福利費(fèi)用。“直直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用”是指用人單位將工資、社會保險(xiǎn)和福利費(fèi)用直接支付給被派遣勞動者，而不是支付給勞務(wù)派遣公司，由勞務(wù)派遣公司支付給被派遣勞動者。
2、增值稅的處理
勞務(wù)派遣服務(wù)，是指勞務(wù)派遣公司為了滿足用工單位對于各類靈活用工的需求，將員工派遣至用工單位，接受用工單位管理并為其工作的服務(wù)。根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）的規(guī)定，勞務(wù)派遣服務(wù)適用的增值稅稅率為6%。具體的勞務(wù)派遣服務(wù)的增值稅政策，根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕47號）第一條的規(guī)定，主要體現(xiàn)以下兩點(diǎn)：
（1）一般納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，可以按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）的有關(guān)規(guī)定，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅；也可以選擇差額納稅，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。
（2）小規(guī)模納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，可以按照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）的有關(guān)規(guī)定，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照簡易計(jì)稅方法依3%的征收率計(jì)算繳納增值稅；也可以選擇差額納稅，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。
選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。
根據(jù)以上稅收法律政策規(guī)定，勞務(wù)派遣公司的增值稅處理可以分兩種情況處理：
一是勞務(wù)派遣公司可以選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。即一般納稅人的勞務(wù)派遣公司從用人單位取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額÷（1+6%）×6%計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅；
二是可以選擇差額納稅，一般納稅人或小規(guī)模納稅人的勞務(wù)派遣公司以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。
（三）勞務(wù)派遣合同不同用工費(fèi)用條款約定的財(cái)務(wù)處理
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》(財(cái)會[2014]8號)第三條規(guī)定：職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員?；凇镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》(財(cái)會[2014]8號)第三條和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第34號）第三條的規(guī)定，用人單位直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用在“管理費(fèi)用-----勞務(wù)費(fèi)”會計(jì)科目核算；支付給勞務(wù)派遣公司由勞務(wù)派遣公司支付給被派遣勞動者的工資費(fèi)用，在“應(yīng)付職工薪酬——工資”會計(jì)科目核算。
[案例分析：某勞務(wù)派遣合同中不同用工費(fèi)用條款約定的財(cái)稅處理分析]
1、案情介紹
甲企業(yè)與某勞務(wù)派遣公司簽訂兩份勞務(wù)派遣協(xié)議，協(xié)議都要求勞務(wù)派遣公司給甲企業(yè)派遣勞動者，甲企業(yè)給勞務(wù)派遣公司支付勞務(wù)派遣費(fèi)用和被派遣者的工資、社會保險(xiǎn)費(fèi)用。其中第一份勞務(wù)派遣協(xié)議用工費(fèi)用約定：甲企業(yè)支付勞務(wù)派遣公司總費(fèi)用200萬元（其中含勞務(wù)派遣公司支付給被派遣勞動者工資100萬元，支付給被派遣者社會保險(xiǎn)費(fèi)用50萬元）；第二份勞務(wù)派遣協(xié)議中約定：甲企業(yè)直接支付勞務(wù)派遣公司勞務(wù)派遣費(fèi)用50萬元，直接支付被派遣勞動者工資100萬元，直接支付被派遣者社會保險(xiǎn)費(fèi)用50萬元?；谠搩煞輨趧?wù)派遣協(xié)議中用工費(fèi)用的約定，甲企業(yè)的賬務(wù)和稅務(wù)處理如何？（假設(shè)勞務(wù)派遣公司選擇差額納稅計(jì)算增值稅）。
2、財(cái)稅分析
根據(jù)財(cái)稅〔2016〕47號第二條的規(guī)定，選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。同時(shí)根據(jù)肖太壽博士提出的合同控稅理論：合同與企業(yè)的賬務(wù)處理相匹配；合同與企業(yè)的稅務(wù)處理相匹配。本案例中的甲企業(yè)，基于勞務(wù)派遣協(xié)議用工費(fèi)用約定的財(cái)稅處理分析如下。
（1）勞務(wù)派遣協(xié)議用工費(fèi)用的賬務(wù)處理（單位：元）
第一份勞務(wù)派遣協(xié)議中用工費(fèi)用約定的賬務(wù)處理如下：
借：管理費(fèi)用——勞務(wù)派遣費(fèi)用 1971698
應(yīng)交增值稅——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 28302[500000÷（1+6%）×6%]
貸：銀行存款2000000
第二份勞務(wù)派遣協(xié)議中用工費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：
借：管理費(fèi)用——勞務(wù)派遣費(fèi)用 471698
應(yīng)交增值稅——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 28302[500000÷（1+6%）×6%]
應(yīng)付職工薪酬——工資 1000000
應(yīng)付職工薪酬——社會保險(xiǎn)費(fèi)用 500000
貸：銀行存款2000000
其中勞務(wù)派遣公司向用人單位甲開據(jù)500000元的增值稅發(fā)票和1500000元的增值稅普通發(fā)票。
（2）勞務(wù)派遣協(xié)議用工費(fèi)用的稅務(wù)處理
第一份勞務(wù)派遣協(xié)議中200萬元勞務(wù)派遣費(fèi)用直接作為“管理費(fèi)用-----勞務(wù)費(fèi)”在甲企業(yè)的企業(yè)所得稅前扣除。
第二份勞務(wù)派遣協(xié)議中用工費(fèi)用的稅務(wù)處理如下：
50萬元勞務(wù)派遣費(fèi)用直接作為“管理費(fèi)用-----勞務(wù)費(fèi)”,在甲企業(yè)的企業(yè)所得稅前扣除；100萬元作為工資費(fèi)用在甲企業(yè)的企業(yè)所得稅前扣除，同時(shí)作為甲企業(yè)的工資薪金總額基數(shù)，計(jì)算工會經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和教育經(jīng)費(fèi)在企業(yè)所得稅前扣除。
